隨著“營改增”政策的實施，物流企業(yè)面臨著更加復(fù)雜的涉稅環(huán)境，在一定程度上加重了物流企業(yè)的稅務(wù)負擔(dān)，增加了物流企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險。大量的運輸業(yè)務(wù)層層分包帶來了不可控的風(fēng)險，個體司機不開票的問題始終困擾著位于鏈條中間的運輸公司、網(wǎng)絡(luò)貨運平臺。近年來，網(wǎng)絡(luò)貨運平臺暴雷、運輸公司暴雷、大量受票方被牽連，數(shù)額巨大、牽連甚廣。

//道路運輸行業(yè)涉稅風(fēng)險居高不下的根源

目前我國道路運輸行業(yè)依然維持了以大量自然人、個體戶司機為主要實際承運人的基本格局。這個現(xiàn)象產(chǎn)生的主要原因在于運輸服務(wù)的利潤薄、業(yè)務(wù)數(shù)量和來源不固定，運輸企業(yè)受到市場的影響巨大，使得其不愿意也無力自營龐大的車隊。當(dāng)運輸企業(yè)承接的業(yè)務(wù)量超過其自營車隊時，其就將業(yè)務(wù)分包給個體司機，這樣做可以避免承擔(dān)個稅的扣繳義務(wù)和社保繳納義務(wù)。

(相關(guān)資料圖)

但是，很多個體司機納稅意識淡薄，也無動力主動向稅務(wù)機關(guān)申報并繳納相關(guān)個稅、增值稅，并代開增值稅專用發(fā)票。但是，作為貨物的托運方而言，沒有發(fā)票意味著其支出的運費缺少成本扣除憑證，同時無法抵扣增值稅進項。因此，其會要求運輸企業(yè)為其開具9%的運輸服務(wù)專票。被夾在鏈條中間的運輸企業(yè)有銷項、無進項，從而承擔(dān)了巨額的增值稅和所得稅成本，稅負成本甚至高于其利潤。

為了解決稅負問題，運輸企業(yè)只能從個體司機以外尋找沖抵成本和進項的方法，從而不得不在上述基本模式上外購發(fā)票或者申請財政返還，容易引發(fā)虛開風(fēng)險。虛開風(fēng)險一經(jīng)爆發(fā)，可能牽連網(wǎng)絡(luò)貨運平臺、運輸企業(yè)、個體司機以及托運人等多類主體。

//網(wǎng)絡(luò)貨運平臺常見的涉稅風(fēng)險

根據(jù)交通運輸部、稅務(wù)總局聯(lián)合印發(fā)的《網(wǎng)絡(luò)平臺道路貨物運輸經(jīng)營管理暫行辦法》（交運規(guī)〔2019〕12號）的規(guī)定，網(wǎng)絡(luò)貨運平臺指的是依托互聯(lián)網(wǎng)平臺，經(jīng)營者以承運人的身份與托運人簽訂運輸合同，然后委托實際承運人完成運輸服務(wù)的一種新型道路貨物運輸模式。由于平臺需要承擔(dān)承運人責(zé)任，其身份、地位和責(zé)任與中介服務(wù)有著本質(zhì)的區(qū)別。托運人選擇網(wǎng)絡(luò)貨運平臺，也是考慮到相較于中介服務(wù)6%的發(fā)票，網(wǎng)絡(luò)貨運平臺可以開具9%的交通運輸增值稅專用發(fā)票。在這個基本模式下，圍繞增值稅進項和成本扣除問題涉稅風(fēng)險產(chǎn)生?；灸Ｊ饺缦聢D：

風(fēng)險一：為已經(jīng)完成的業(yè)務(wù)“后補”發(fā)票

一些托運人在開展業(yè)務(wù)的時候，疏于合規(guī)管理，直接與個體司機建立了承攬關(guān)系，由個體司機完成了運輸業(yè)務(wù)，并支付了運費。后發(fā)現(xiàn)個體司機無法開票，在稅負的壓力之下，托運人就變造、篡改運輸?shù)膯螕?jù)和資料，然后讓個體司機在平臺上注冊，再虛假地完成一次承攬業(yè)務(wù)，通過平臺二次向個體司機支付運費后，取得平臺開具的發(fā)票，然后讓個體司機退回二次支付的運費。如此以來，由于發(fā)票系后補的，業(yè)務(wù)的真實性存疑；司機退回運費的行為，形成資金回流，則平臺的開票行為，極易被定性為虛開。

在實踐中，一些平臺疏于管理和審查，甚至托運人上傳了的運輸資料顯示業(yè)務(wù)的開展時間晚于個體司機注冊的時間、晚于托承雙方在平臺上訂立合同的時間；或者一名個體司機在同一時間發(fā)生了兩筆位于不同區(qū)域業(yè)務(wù)；一些托運人由于聯(lián)系不到個體司機，就讓自己的員工裝司機注冊并取得發(fā)票……如此一來，業(yè)務(wù)的真實性更加存疑，被定性為虛開的可能性也極高。

風(fēng)險二：為運輸企業(yè)而非托運人開票

實踐中我們觀察到，除了托運人與平臺建立合作關(guān)系，還有大量的傳統(tǒng)物流、運輸企業(yè)與平臺建立合作并取得發(fā)票。這些運輸企業(yè)大多數(shù)是因為將承運業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)包給個體司機，從而引起了進項、成本兩方面的問題，從而要通過平臺取得合規(guī)的發(fā)票。其基本模式如下圖所示。在這個鏈條中，稅務(wù)、公安辦案人員經(jīng)常會提出一個問題：既然該運輸企業(yè)自己和托運人可以完整地開展一項運輸服務(wù)，為什么需要增加一個網(wǎng)絡(luò)貨運平臺？否認交易的商業(yè)合理性，進而否認交易的真實性，認為交易的目的就是為了取得發(fā)票。

風(fēng)險三：代開發(fā)票收取手續(xù)費

網(wǎng)絡(luò)貨運的前身是無車承運。2019年9月，交通運輸部、國家稅務(wù)總局發(fā)出《關(guān)于印發(fā)〈網(wǎng)絡(luò)平臺道路貨物運輸經(jīng)營管理暫行辦法〉的通知》(交運規(guī)〔2019〕12號，以下簡稱“12號文件”)，將“無車承運”更名為“網(wǎng)絡(luò)平臺道路貨物運輸經(jīng)營”。

根據(jù)12號文件，網(wǎng)絡(luò)平臺道路貨物運輸經(jīng)營者依托互聯(lián)網(wǎng)平臺整合配置運輸資源，以承運人身份與托運人簽訂運輸合同，委托實際承運人完成道路貨物運輸，承擔(dān)承運人責(zé)任的道路貨物運輸經(jīng)營活動。網(wǎng)絡(luò)貨運經(jīng)營不包括僅為托運人和實際承運人提供信息中介和交易撮合等服務(wù)的行為。

實務(wù)中，網(wǎng)絡(luò)貨運平臺通常以承運人身份與托運人簽訂運輸服務(wù)合同，收取運費并承擔(dān)承運人責(zé)任，然后委托實際承運人完成全部或部分運輸服務(wù)。由于貨運流動性強，跨區(qū)域經(jīng)營的情況比較普遍，網(wǎng)絡(luò)貨運平臺往往涉及為實際承運人代開增值稅專用發(fā)票的業(yè)務(wù)。平臺在向貨物運輸企業(yè)代開增值稅專用發(fā)票、提供服務(wù)和代辦涉稅事項時，按照所代開發(fā)票的票面金額，向?qū)Ψ绞杖∫欢ū壤拇k費。對此，《國家稅務(wù)總局關(guān)于開展網(wǎng)絡(luò)平臺道路貨物運輸企業(yè)代開增值稅專用發(fā)票試點工作的通知》（稅總函〔2019〕405號，以下簡稱“405號文件”）規(guī)定，網(wǎng)絡(luò)貨運平臺代開增值稅專用發(fā)票，須滿足一定的條件，且代開發(fā)票時不得收取任何費用，否則將取消其代開專用發(fā)票的試點資格。

12號文件明確要求，網(wǎng)絡(luò)貨運平臺應(yīng)當(dāng)按照國家稅收法律法規(guī)的規(guī)定，依法履行納稅或扣繳稅款義務(wù)。一旦發(fā)生虛開虛抵增值稅發(fā)票等稅收違法違規(guī)行為，稅務(wù)部門有權(quán)按照稅收征收管理法等有關(guān)法律法規(guī)規(guī)定處理。對于代開發(fā)票卻收取費用等行為，稅收政策已經(jīng)明令禁止，網(wǎng)絡(luò)貨運平臺一定要注意遵守。

//運輸企業(yè)的常見涉稅業(yè)務(wù)

運輸企業(yè)的涉稅風(fēng)險如偷稅、虛開等，根源于其分包、轉(zhuǎn)包運輸業(yè)務(wù)給個體司機，相對而言如果系其自營車隊開展業(yè)務(wù)，則合規(guī)成本較低。在個體司機不申報納稅并開票的前提下，運輸企業(yè)須開具9%的運輸發(fā)票，從而產(chǎn)生進項和成本問題。

風(fēng)險一：油卡抵運費涉及的虛抵進項

在物流運輸行業(yè)中，存在這么一種“行業(yè)潛規(guī)則”現(xiàn)象，許多物流企業(yè)會采購一大批油卡，在跟個體司機結(jié)算時，將運輸費用的一半換成油卡給這些個體司機，由于這些個體司機處于弱勢地位不得不接受。物流公司通過這種方式，表面上一方面解決了增值稅的進項抵扣問題，在采購油卡時取得了13%稅率的增值稅專用發(fā)票，進行增值稅進項抵扣，大大降低了增值稅的稅負成本；另一方面，這些油卡發(fā)票還可以作為企業(yè)所得稅稅前扣除憑證，在企業(yè)所得稅稅前列支，同時也不用去代扣代繳個體司機的個稅，極大的減輕了企業(yè)的稅收負擔(dān)。

但是，物流企業(yè)上述行為涉嫌虛開增值稅發(fā)票和未代扣代繳個稅的稅收風(fēng)險，或者未視同銷售引發(fā)的偷稅的稅收風(fēng)險，存在巨大的風(fēng)險隱患，輕則被稅局查實后要求增值稅進項轉(zhuǎn)出，同時補繳增值稅和企業(yè)所得稅，重則按照虛開增值稅稅專用發(fā)票行為處理處罰，甚至面臨著刑事責(zé)任。物流公司購買油卡抵扣進項和作為成本費用發(fā)票稅前列支，該行為本身從商業(yè)模式上來說沒有問題，但是將油卡給個體司機抵運費又未視同銷售確認收入申報納稅，這就違背了稅法的規(guī)定。

風(fēng)險二：汽車掛靠涉及的虛抵進項

物流行業(yè)中也存在一種車輛掛靠的模式，某些個體司機以物流公司的名義購買運輸車輛，同時與物流公司簽訂掛靠協(xié)議，這些車輛只是名義上屬于物流公司，而個體司機卻實際占用和使用這些車輛，并且個體司機使用這些車輛從事的運輸業(yè)務(wù)不一定都屬于該物流公司，故這些車輛從事運輸業(yè)務(wù)產(chǎn)生的收入都由個體司機直接收取，沒有在物流企業(yè)確認，但是物流公司卻將這些購置車輛發(fā)票作進項抵扣和成本費用列支。

物流公司上述行為一方面可以通過以“購車款”現(xiàn)金提現(xiàn)的方式將款項套現(xiàn)，或者以“購車款”的名義支付個體司機的運輸費用解決個體司機無法提供發(fā)票和個稅問題，另外一方面又可以進項抵扣和成本費用列支，極大減輕了企業(yè)的稅收成本。

但物流企業(yè)的上述行為存在著騙抵稅款的稅收風(fēng)險，被稅務(wù)機關(guān)查實后，要么需將個體司機用這些掛靠車輛從事物流企業(yè)運輸業(yè)務(wù)以外的業(yè)務(wù)所取得的收入，轉(zhuǎn)至物流企業(yè)確認掛靠收入并補繳相應(yīng)稅款和滯納金，支付這些個體司機的運輸勞務(wù)費另外補充代扣代繳個稅，要么將這些購車發(fā)票作進項轉(zhuǎn)出和企業(yè)所得稅納稅調(diào)增，補繳相應(yīng)的稅款和滯納金。不管哪種處理方式，物流企業(yè)都涉嫌偷稅，不僅補繳稅款和滯納金，很可能還面臨處罰。

風(fēng)險三：代開發(fā)票未盡到審查義務(wù)

《最高人民法院研究室<于如何認定以“掛靠”有關(guān)公司名義實施經(jīng)營活動并讓有關(guān)公司為自己虛開增值稅專用發(fā)票行為的性質(zhì)>征求意見的復(fù)函》（法研[2015]58號）及最高法典型案例“張某強虛開增值稅專用發(fā)票案”，已經(jīng)明確表達了“如實代開”不屬于虛開的觀點。但是，實踐中法院對于何為如實代開，具有較為嚴格的認定口徑。

例如，在（2020）魯03刑終10號判決中，辯護人針對涉案運輸企業(yè)為其他運輸企業(yè)開展的業(yè)務(wù)代開發(fā)票的行為，提出系存在真實交易，發(fā)票屬于代開發(fā)票，依法不構(gòu)成虛開的辯解理由。法院審查認為：所謂如實開具，開票須與業(yè)務(wù)的數(shù)量、金額相一致。但上訴人（即開票方運輸企業(yè)）并未核實需開票的運輸業(yè)務(wù)是否真實存在，應(yīng)受票方的要求“隨意開票”，不屬于如實代開。

風(fēng)險四：取得的成本發(fā)票與真實業(yè)務(wù)不符

正是因為物流企業(yè)難以取得個體司機的勞務(wù)發(fā)票，如果代扣代繳個體司機運輸勞務(wù)的個人所得稅，稅收成本又高，如果要求每個個體司機注冊成立個體工商戶，手續(xù)又繁雜、運營成本高，個體司機的配合意愿低，因此實務(wù)中，許多個體司機會存在從其他途徑購買發(fā)票提供給物流企業(yè)的行為，導(dǎo)致物流企業(yè)取得的發(fā)票與實際購買的運輸勞務(wù)不符。

而許多物流企業(yè)財務(wù)或由于粗心，或由于專業(yè)知識水平薄弱，或迫于公司管理層的壓力，并沒有將這部分成本費用發(fā)票在企業(yè)所得稅稅前納稅調(diào)增，沒有將有關(guān)的業(yè)務(wù)交易入賬資料收集并保管妥善，存在著補繳企業(yè)所得稅和補代扣代繳個人所得稅的稅收風(fēng)險。

//個體司機、托運方的風(fēng)險解析

風(fēng)險一：個體司機潛藏的偷稅風(fēng)險

稅務(wù)總局為了督促個體司機前往稅務(wù)機關(guān)代開發(fā)票，出臺了一系列關(guān)于代開發(fā)票的規(guī)定。其中，《國家稅務(wù)總局關(guān)于落實支持小型微利企業(yè)和個體工商戶發(fā)展所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2021年第8號）甚至取消在代開貨物運輸業(yè)發(fā)票時預(yù)征個人所得稅。但是，個體司機依然不愿意如實申報繳納增值稅、個人所得稅，不具有自行代開發(fā)票的動力。隨著我國個人所得稅監(jiān)管的趨嚴，個人匯算清繳實踐的成熟，實踐中已經(jīng)出現(xiàn)多起自然人未依法履行個稅義務(wù)被處罰的案例。因此，個體司機始終存在偷稅的風(fēng)險，隨時可能爆發(fā)并面臨補稅、處罰。

風(fēng)險二：托運方接受虛開發(fā)票的風(fēng)險

增值稅專用發(fā)票因其環(huán)環(huán)抵扣的特點，形成了特有的抵扣鏈條，而虛開的風(fēng)險也會隨著該鏈條傳導(dǎo)。首先是《國家稅務(wù)總局關(guān)于異常增值稅扣稅憑證管理等有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2019年第38號）規(guī)定，如果納稅人當(dāng)期“異常憑證進項稅額累計占同期全部增值稅專用發(fā)票進項稅額70%（含）以上的”，所開發(fā)票也被列為異常憑證。這就導(dǎo)致上游開票方的進項出問題，也會牽連下游受票方。更為可慮的是，如果開票方如網(wǎng)絡(luò)貨運平臺、運輸企業(yè)被查明存在虛開的可能，例如資金回流，則作為受票方的托運人取得的發(fā)票也不得抵扣，甚至存在接受虛開的行政及刑事風(fēng)險。

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